תקציב

תקציב

מבוא
תוכנית כלכלית הנערכת לפני התקופה החשבונאית ומבוטאת במונחים כמותיים וכספיים. התקציב מגדיר את ציפיות העסק לפעילותו העתידית והוא מהווה תכנית פעולה לתקופה מוגדרת (בדרך כלל שנה)- זהו ביטוי כמותי של מטרות הארגון והדרכים להשגתן.
"התקציב ככלי בידי המנהל עשוי להביא תועלת רבה לניהול החברה העסקית, שכן עריכתו מחייבת תכנון ומביאה לתיאום בין היחידות בתוכה. את התקציב יש להפעיל לתכנון פעילות מוצלחת, להגברת היעילות והרווחיות וכתרופה מונעת להתדרדרות אפשרית של החברה. יתרונו של התקציב בכך שהוא מאפשר תכנון ובקרה ומכאן ניתן לצפות מראש מצבי מצוקה וקשיים בעודם בהתהוותם, ולנקוט מבעוד מועד צעדים למניעתם ולתיקונם" (איינהורן, 1999, עמוד 13).-
הדוגמאות הניתנות במאמר זה,לצורך המחשה, הן מתוך עבודה אקדמית על חברת X - חברה לבריכות:

מטרות התקציב:
תכנון- התכנון מאפשר לחברה לבחון את צעדי החברה ואת פעולותיה כך שקיומה וצמיחתה מובטחים בדרך זו. התקציב מאפשר את תכנון פעילות החברה בתחום הפנימי ( למשל רווחיות יורדת, צמצום הוצאות וכדומה) וגם החיצוני ( למשל בתקופות קשות, שנויים בשווקים החיצוניים וכדומה) – בחברת X קיימת ירידה בהזמנות בריכות קטנות מתחילת שנת 2007 ביחס לשנתיים הקודמות- המוסברת על ידי המנהל כתוצאה ממחיר המנייה הנמוך בבורסה ועליית שעור המס- אך יתכן ועל ידי תכנון ניתן יהיה לבנות תכנית שיווקית להגיע לאותם לקוחות "מתעשרים" באזור שמוכנים לנצל את שעור הרבית הנמוך של המשכנתאות לצורך בניית בריכות קטנות בבתיהם ובכך לעמוד במטרות המכירות בתקציב . כמו שדיסון כותב בספרו:
"The preparation of budgets us a valuable exercise itself, for it forces management to look ahead to what might happen rather than to look back to what did happen. However. It is even more valuable if it is also used as a form of control" (Dyson,2001,p.381).

תיאום- תיאום יוצר פעילות תקינה בין המחלקות והסניפים השונים במתאם עם מטרות ואסטרטגיית החברה כולה , מונע כפילויות בתהליך היצור (למשל הזמנת חלקי חילוף ומוצרים בסניף אחד כשבסניף שני הם קיימים במלאי) – או לדעת מה אמור להיות היחס בין עובדי היצור לבין עובדי השירותים ( כמו למשל עודף אנשי מטה בסניף הראשי הגורם להפסדים) ובכך לייעל את כוח האדם בחברה ולצמצם הוצאות. תיאום מיידע את כל מנהלי הסניפים והמחלקות על מדיניות החברה ובכך ניתן להאציל סמכויות לבקרה למנהלי הסניפים – דבר שיגרום לג'ון להשקיע את זמנו ביצירת קשרים עם לקוחות גדולים מאד או לתכנון אסטרטגיית צמיחה לחברה במקום להשקיע את זמנו בבקרת מנהלי הסניפים ובקבלת דיווחים וישיבות בכל שבוע מספר פעמים וכן להנעת מנהלי הסניפים לקחת אחריות גדולה יותר על הביצועים-כפי שיואהן,מנהל סניף דרבי , הגדיר את ג'ון "כל מנהל משגשג על ידי קבלת אחריות".

שליטה על הביצוע/ניהול- תקציב מקנה להנהלה שליטה בחברה כולה על ידי הטלת אחריות על הסניפים המבצעים את התכנית. התקציב זהו מסמך מנחה לכל סניף לפעול במסגרת שנקבעה לתקופה מסוימת – את ההכנסות וההוצאות שנדרשים מכל סניף. כהמשך לתיאום הנזכר לעיל , מכיוון שלג'ון חשובה השליטה על הסניפים השונים ובמיוחד " X1 " , התקציב יקנה לו הגדרת מסגרת ברורה ומדידה לכל מנהל סניף ובכך יכולת שליטה על הנעשה –ולמעשה ללא מאמץ יתר של ישיבות וביקורות תכופות. כמו כן בסניפים כמו X4 וX , המנהלים את התקציב של עצמם, המכירות ואחוז הרווחיות גדל, לעומת X2וX3 – אשר התקציב שלהם נקבע על ידי ג'ון- ובהם הרווחיות קטנה ו/או אחוז הרווח קטן מהצפוי-בגלל שהשליטה למעשה נמצאת בידי ההנהלה הבכירה ולא בידי מנהלי הסניפים."בגישת הניהול הביזורי המדיניות צריכה להיות שעל העסק להשתפר מלמטה. יש לתת למנהל לנהל-להציע ולתכנן,ליזום ולבצע. בסופו של דבר כל מנהל יימדד לפי התוצאות העסקיות שהוא ישיג ". (איינהורן, 1999, עמוד 36).

בקרה ופקוח- התקציב הוא כלי להערכת ביצועי עובדים לאחר שתקופת התקציב הסתיימה. ניתן לבדוק מפעם לפעם את הכנסות והוצאות הסניפים / מחלקות והשוואתן עם ההכנסות וההוצאות החזויות וכשמתגלות חריגות לבקש מהסניף הסברים ודרכי פעולה כיצד לתקן ולכסות את ההוצאות החריגות-בכדי לעמוד במטרות החברה.( למשל לבקש מיוהאן כמנהל דרבי דרכי פעולה לעמוד בתקציב שנקבע בחודשיים שנותרו עד מרץ 2007 בכדי לעמוד ביעדים שנקבעו). כשמתגלות חריגות בסוף התקופה החזויה, יש להעריך את פעילות העובדים – יש לשפר את הפעילות בעתיד או לשפר תחזיות או לחילופין , לבדוק מי מבין העובדים מתרשל בתפקידו ואז לפטרו/להדריכו או עובד שעמד מעבר ליעדים החזויים- לתגמלו בהתאם לביצועים .
ניתוח הסטיות בתקציב - במהלך התקופה ובסופה מבצעים ניתוחים של סטיות בעלויות או בהכנסות מתוך התקציב לעומת הפעילות בפועל. מבחן הסטיות נעשה על מנת לבצע החלטות נוספות בהנהלה או לבצע תיקונים בתקציב החזוי הבא. התקציב בתקופה הבאה מבוסס על הפעילות בפועל בתקופה הנוכחית + ציפיות לחריגות ו/או שינויים שנתקבלו על ידי מנהלי מחלקות המשנה.

יתרונות התקציב:
א. כלי לתכנון הפעילות בעסק. התקציב דורש תכנון מראש של הפעילות העסקית ומחשב לגבי צריכת העלויות ויצירת ההכנסות.

ב. התקציב מהווה מסגרת להערכות של ביצוע כלומר משתמשים בו כבסיס להערכות תפקוד המנהלים, העובדים והמחלקות השונות.

חסרונות התקציב:
א. התקציב נעשה מטרה בפני עצמה. העובדים במקרים רבים ברמות הייצור הנמוכות עובדים על פי הפעילות הרגילה שלהם אך מכיוון שהתקציב נבנה בצורה לא נכונה, נוצר מצב של הערכת יתר של העובד בהתאם לסטייה מהתקציב דבר שיוצר מירמור בקרב חלק מעובדי דרבי למשל שאינם רואים את המטרה הכוללת ורק מנסים לעמוד במספרים שנקבעו-רוברט, אחראי בריכות גדולות למשל, או דברי יוהאן על חשב החברה –צ'רלס:"הוא בעיקר מתייחס להישגים ביחס למטרות המכירה שהוצבו". כמו כן, במקרה שניתן למכור יותר מהתקציב,או לפתח פלח שוק חדש, עובדים לא ישתדלו מספיק למכור יותר-היות והם נמדדים על פי התקציב. הפיכת העמידה בדרישות התקציב כמטרה החשובה ביותר במקום השגת רווחים או קידום מירביים של המכירות- פוגע במטרות החברה.

ב. אי התחשבות בחריגה מתקציב - במקרים מסוימים כאשר קיימת חריגה מהתקציב, חריגה אשר יש לה הסבר במציאות, מתייחסים לחריגה ככשל בפעילות הארגון. כמו מקרה "דרבי" , למרות אחוז רווחיות קצת יותר גבוה משנה קודמת-7.9% לעומת 7.8%- הסניף נמדד רק על פי עמידה במחזור הצפוי בתחזית- ולכן על פי ג'ון-הסניף נכשל. כמו כן ,אם ג'ון ישים לב,סך הרווח הצפוי בכל הסניפים עומד בתחזיות על כ-229,000 ליש"ט והושג 289000 ליש"ט.

ג. ניפוח תקציבים וחריגה בשימוש בתקציב - קורה במלכ"רים כמו עיריות, אוניברסיטאות, עמותות למיניהן וצה"ל-אך במקרה שלנו יש צורך לשים לב להוצאות התפעול של סניף מידלסבורו אשר מניב רווח תפעולי של כ-3% בלבד וגורם להפסד לפני מס- האם שכר המנהלים אכן מצדיק אחוז דומה לסניפים אשר מניבים רווח תפעולי ולפני מס ?

ד. תכנון "אוטומטי" ואי התאמת התקציב למדידה בתנאים משתנים- הפיכת התקציב לתבנית שממשיכה להתקיים בכוח ההתמדה והתבססות על התקציב הקודם תוך התאמת סכומים שולית-לא יעילה – למשל ג'ון ציפה מסניף דרבי להגדיל את הרווח ב-20% ב-2007- אך לא התחשב כלל בתנאים חיצוניים משתנים כמו עליה באחוז המס, מזג אויר,חגים, הבורסה,אינפלציה חזויה, שנוי בכמות הנמכרת, שנוי צפוי במחירים ועוד. יש צורך להעריך מחדש את המטרות ולא לשמור את היקף התקציב כמו בתקופה הקודמת אלא יש להתחשב בנסיבות חיצוניות והקטנת הוצאות תפעוליות או רכש כדי להגדיל את הרווחיות. יש להתאים את התקציב כדי לא לפגוע באמון העובדים בתקציב ויש להתחשב בתנאים בפועל גם מעבר לנתוני התקציב.
" התקציב בחברה היצרנית או בחברה הנותנת שירותים הוא למעשה ביטוי כספי לתכנון והוא מהווה תכנית הפעילות שלה לתקופה מוגדרת (בדרך כלל שנה) המבוטאת במונחים כספיים. ערכו הרב של התקציב מתבטא בכך, שהוא מביא לתכנון ולתאום של פעולות החברה העסקית מראש. התקציב העסקי מהווה כלי חישוב לצורך תכנון ובקרה בארגון העסקי ובכל ארגון. התקציב מחייב את המנהלים לצפות אל העתיד." (אינהורן, 1999, עמוד 27)


סוגי תקציבים:
תקציבים תפעוליים - תקציב מכירות , תקציב ייצור, תקציב חומרים ישירים , עוברות ישירות מתקציב עלויות עקיפות ביצור.
תקציבים פיננסים -דוח רווח והפסד מתוכנן , תקציב מאזן חזוי ותקציב תזרים מזומנים חזוי .
סוגים נוספים של תקציבים - תקציב מו"פ תקציב הוצאות הנהלה, תקציב השקעות.
עבודה זו מתמקדת בתקציב התפעולי לארגון עם נגיעה ברווח והפסד.

גישות לבניית תקציב:

תקציב מסורתי- נשען על נתונים שהיו בפועל בתקופות קודמות תוך התחשבות בתחזיות כגון אינפלציה ושנויים נוספים.
תקציב על בסיס אפס- התקציב נבנה על בסיס יעדים ומטרות לתקופה הבאה ללא התייחסות לנתוני המכירות והרווח הקודמים בפועל.
***התקציב בעבודה זו נבנה על שילוב שתי השיטות הנ"ל תוך התחשבות בנתוני 2006 ו-2007.

תקציב קשיח (סטטי)- זהו התקציב ברמת הייצור המתוכננת אשר אינו מתחשב ברמת הייצור בפועל.
משתמשים בתקציב קשיח לצורך ניתוח סטיות של מכירות ורווחים.

תקציב גמיש: זהו תקציב שנעשה לרמות פעילות שונות סביב רמת הפעילות הנורמאלית. התקציב הגמיש מביא בחשבון את היחידות שנוצרו בפועל ועליו מלבישים את התקנים.
משתמשים בתקציב גמיש לניתוח עלויות הייצור.
התקציב הגמיש מנתח את התוצאות בפועל, אל מול התקציב הראשוני, הקשיח. בהשוואה לתקציב הקשיח, מוצאים את הסטייה מהתכנון המקורי.

ביבליוגרפיה

אינהורן, ר. (1984/1997). תמחיר להלכה ולמעשה. צ'ריקובר מוציא לאור בע"מ .

אינהורן, ר. (1999). התקציב העסקי והניהול. צ'ריקובר מוציא לאור בע"מ .

ברגינר, ע. (1997). ניהול עסקי. לוג'יק מערכות ייעוץ והדרכה.

לבנת, י. (1997). מבוא לחשבונאות ניהולית ותמחיר .האוניברסיטה הפתוחה

פלדבוי ז. (1997/1999), דוחות כספיים קריאה וניתוח, הוצאת פז, תל אביב.

Dyson, J.R. (1997/2001/2004). Accounting for Non-Accounting Students. Pitman.

Walton, P. (2000). Financial Statement Analysis: An Introduction Perspective. Business Press.

Wilson,R., Chua,W., (1999). Managerial Accounting-Method and Meaning .Thomson Press.


זיוה אפריים

נהול כספים ופתוח עסקי 054-6337762